UmwandlungssteuererlassBund und Länder einigen sich über den finalen UmwandlungssteuerelassBund und Länder haben sich am 11.11.2011 endgültig über den Inhalt des neuen Umwandlungssteuererlasses (UmwStE) geeinigt. Am 2.1.2012 wurde der Erlass auf der Internetseite des Bundesministeriums für Finanzen (BMF) veröffentlicht. Im Vergleich zum Verbandsentwurf vom Mai 2011 enthält der finale Erlass noch zahlreiche Änderungen. Wichtig für die Praxis: Bei Regelungen, die zu erheblichen Verschärfungen gegenüber der alten Verwaltungsauffassung führen, wurden Übergangsregelungen bis zum 31.12.2011 geschaffen.
Wesentliche Änderungen gegenüber der Mai-Version betreffen u.a. die Teilbetriebs-Voraussetzung bei Spaltungen oder Einbringungen: Die Änderungen in der Übersicht- Zeitpunkt des Vorliegens eines Teilbetriebs
Auch in der finalen Version bleibt es bei der Verschärfung, dass ein Teilbetrieb bereits zum Zeitpunkt des steuerlichen Übertragungszeitpunktes vorliegen muss. Bei einer rückwirkenden Spaltung liegt dieser Zeitpunkt vor dem Spaltungsbeschluss und damit in der Vergangenheit. Der UmwStE sieht allerdings eine Übergangsregelung vor, nach der das Vorliegen der Teilbetriebs-Eigenschaften im Zeitpunkt des Spaltungsbeschlusses bis zum 31.12.2011 in bestimmten Fällen ausreicht (S.04 UmwStE).
- Begriff des Teilbetriebs
Der Teilbetrieb bestimmt sich künftig ausschließlich nach dem europäischen - in der Fusionsrichtlinie verwendeten - Begriff. Der bisherige Teilbetriebs-Begriff bzw. die Möglichkeit eines Teilbetriebs im Aufbau ist aber bei bestimmten Umwandlungen für einen Übergangszeitraum bis zum 31.12.2011 noch anwendbar (S.05 UmwStE).
- Umfang des Teilbetriebs
Die finale Version enthält im Vergleich zur Mai-Version eine erhebliche Verschärfung, da zukünftig nicht nur funktional wesentliche Betriebsgrundlagen dem Teilbetrieb zugeordnet werden müssen, sondern auch Wirtschaftsgüter, die wirtschaftlich mit dem Teilbetrieb zusammenhängen (15.07 UmwStE). Diese Verschärfung dürfte in der Praxis für erhebliche Schwierigkeiten sorgen. Bei einer rückwirkenden Spaltung und aufgrund eines wirtschaftlichen Zusammenhangs zu einem Teilbetrieb zuzuordnenden Wirtschaftsgütern soll in Fällen, in denen sich der Nutzungszusammenhang dauerhaft geändert hat (15.09 UmwStE), auf die Verhältnisse im Zeitpunkt des Spaltungsbeschlusses abgestellt werden.
Weitere Änderungen gegenüber der Mai-Version betreffen die folgenden Punkte:- Verbesserung bei Verschmelzungen auf und Einbringungen in Organgesellschaften
Umwandlungen auf und Einbringungen in Organgesellschaften können nun generell steuerneutral durchgeführt werden, wenn das dem Organträger zugerechnete Einkommen der Körperschaftsteuer unterliegt (11.08 UmwStE). Nur soweit das zugerechnete Einkommen letztlich der Einkommensteuer unterliegt, ist der Steuerpflichtige auf die (schon im Verbandsentwurf im Mai 2011 für alle Umwandlungen und Einbringungen vorgesehenen) Billigkeitsregelung angewiesen. Auch hier ist eine Übergangsregelung vorgesehen, wonach die Voraussetzungen für eine steuerneutrale Übertragung als sichergestellt gelten, wenn bestimmte Umwandlungen bis zum 31.12.2011 erfolgten (S.06 UmwStE).
- Verbesserung bei Mitunternehmer-Anteilen
Die im Mai-Entwurf noch enthaltene Voraussetzung, wonach Mitunternehmeranteile wesentliche Betriebsgrundlage sein können, die für eine steuerneutrale Einbringung zwingend mit eingebracht werden müssen, wurde fallengelassen. Diese gelten daher - wie bisher - nicht als wesentliche Betriebsgrundlage.
- Einbringungen in Personengesellschaften
Der finale UmwStE stellt nun ausdrücklich klar, dass auch die hundertprozentige Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft als ein für die steuerneutrale Einbringung notwendiger Teilbetrieb gilt.
- Abkehr von Stufentheorie bei Zwischenwertansatz
Bei Zwischenwertansätzen kommt es zu einer Abkehr von der sog. Stufentheorie. Diese sieht vor, dass zunächst die stillen Reserven in den bereits bilanzierten Wirtschaftsgütern bis zu deren gemeinen Werten aufgedeckt werden müssen. Erst danach kommt es zur Aufstockung bei den bislang nicht bilanzierten selbst geschaffenen immateriellen Wirtschaftgütern. Nach der neuen Verwaltungsauffassung sind die stillen Reserven zukünftig gleichmäßig und verhältnismäßig aufzustocken. Der UmwStE sieht vor, dass in bestimmten Fällen bis zum 31.12.2011 übergangsweise noch die Stufentheorie angewendet werden kann (S.03 UmwStE).
- Antrag auf Buchwert- oder Zwischenwertansatz
Für die Buchwertfortführung ist zum einen ein Antrag und zum anderen auch das Aufstellen einer steuerlichen Schlussbilanz erforderlich. Die Schlussbilanz ist nicht mit der steuerlichen Jahresbilanz gleichzusetzen. Die Gleichstellung kann nur durch eine entsprechende ausdrückliche Erklärung erreicht werden, in der nach dem UmwStE auch ein konkludent gestellter Antrag auf Buchwertansatz zu sehen ist.
Übergangsregelung: Ergibt sich aus den Gesamtumständen des Einzelfalls, dass bis zur Veröffentlichung des Erlasses ein unwiderruflicher Antrag zum Ansatz der Buchwerte gestellt worden ist, kann auf die Abgabe einer Schlussbilanz verzichtet werden, wenn eine steuerliche Jahresbilanz auf den steuerlichen Übertragungsstichtag bis zum 31.12.2011 eingereicht worden ist und diese der steuerlichen Schlussbilanz entspricht (S.02 UmwStE).
- Konzerninterne Umstrukturierungen nach Spaltung
Eine weitere Verschärfung enthält der finale UmwStE hinsichtlich der Umstrukturierung innerhalb verbundener Unternehmen nach einer Spaltung. Bisher stellte die Umstrukturierung innerhalb verbundener Unternehmen keine Veräußerung an eine außenstehende Person dar. Zukünftig soll dies nur gelten, wenn im Anschluss an diese Umstrukturierung keine unmittelbare oder mittelbare Veräußerung an eine außenstehende Person stattfindet (15.26 UmwStE). Auch hier sieht der Erlass in der Fassung vom 11. November eine Übergangsvorschrift vor (S.07 UmwStE). Erfolgte die unmittelbare oder mittelbare Veräußerung der Anteile einer an der Spaltung beteiligten Körperschaft bis zum 31.12.2011 kann noch die alte Verwaltungsauffassung angewendet werden.
Wie wir Ihnen helfen können Bei Umwandlungen müssen nach der Veröffentlichung des neuen UmwStE umso mehr potenzielle Fallstricke beachtet werden, um die unerwünschte Aufdeckung steuerpflichtiger stiller Reserven zu vermeiden. Dabei können verschiedene Wege zum gewünschten Ziel führen. Wir zeigen Ihnen die möglichen Alternativen auf und beraten Sie bei der Auswahl der für Sie günstigen Gestaltungsmöglichkeiten. Dabei sollte vor allem Rechtssicherheit für die von Ihnen geplante Umstrukturierung und den sich daraus ergebenden steuerlichen Folgen höchste Priorität haben. Wir können Ihnen helfen, die steuerlichen Risiken bei den für Sie relevanten Umwandlungen und Übertragungen weitestgehend zu minimieren und so den Erfolg Ihrer Transaktion unterstützen. | |
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